Счет 19 в бухгалтерском учете предназначен для отражения обобщенной информации о суммах НДС, которые оплачивает организация-покупатель, приобретая товар у поставщика. В статье описаны основные правила использования счета 19, а также рассмотрены проводки и примеры .
Организация, приобретая у поставщика (подрядчика) товары (работы, услуги), оплачивает сумму НДС, включенную в стоимость товара и указанную в счете-фактуре. Сумму налога, который подлежит отражению в учете на основании полученных счетов-фактур, называют и учитывают на счете 19.
В случае, если приобретенный товар был использован организацией в производственных целях, то сумма «входящего» на основании корректно оформленного счета-фактуры, полученного от поставщика. Бухгалтер, отражающий факт и предъявления его к вычету, делает следующие записи:
Субсчета на 19 счете
При отражении сумм НДС по счету 19 организация может открывать субсчета в разрезе видов приобретаемых товаров:
Типовые проводки по счету 19
Счет 19 имеет широкое применение при отражении НДС по взаиморасчетам с поставщиками и подрядчиками. Кроме того, сумма НДС может быть выдела из стоимости товаров (услуг), поступивших от сторонних организаций. Данные операции отражаются такими проводками:
При возникновении особых условий сумма НДС, отраженная по счету 19, может быть скорректирована. Операции по списанию НДС со счета 19 проводятся в учете следующими записями:
Учет сумм НДС на производственных предприятиях осуществляется с использованием счетов 20, . Рассмотрим типовые проводки по отражению «входящего» НДС в организациях производственной сферы:
Пример отражения операций по счету 19
В январе 2016 года ООО «Прометей» приобрело у АО «Машиностроитель» партию товара (автозапчасти) стоимостью 154 300 руб., НДС 537 руб. В том же периоде приобретенные запчасти были реализованы ООО «Автолюбитель» по цене 241 500 руб., НДС 36 839 руб.
Отражая данные операции и определяя финансовый результат за январь 2016, бухгалтер ООО «Прометей» сделал в учете следующие записи:
| Дт | Кт | Описание | Сумма | Документ |
| 41 |
НДС представляет собой федеральный косвенный налог, который входит в стоимость товара, продукции, услуги. Продавец уплачивает налог в бюджет после реализации продукции. В данной статье мы разберем бухгалтерский счет 19, основные проводки и практические примеры.
Плательщики НДС
Круг лиц, уплачивающих НДС, достаточно обширен. К ним причисляют организации, ИП на общей системе налогообложения, субъекты, занимающиеся ввозом товара на территорию РФ.
Помимо указанных лиц, плательщиками налога признаются и иные субъекты:
- Представители зарубежных компаний, если они осуществляют свою деятельность в пределах РФ.
- Некоммерческие организации, бюджетные, профсоюзные учреждения, если в процессе их деятельности происходит реализация.
- Органы власти и местного самоуправления.
- Налоговые агенты, то есть лица, приобретающие товар у иностранных лиц, получающие в аренду муниципальное имущество и прочие субъекты, действующие в соответствии с принятыми положениями статьи 161 НК РФ. Обязанность по начислению и дальнейшей уплате налога возникает у них даже в тех ситуациях, если они сами не признаны плательщиками НДС.
Однако не все организации и ИП должны обладать статусом плательщиков налога. К ним не относятся следующие категории юр. и физ. лиц:
- применяющие льготные режимы налогообложения, такие как ЕНВД, УСН, ЕСХН, патентную систему;
- занимающиеся реализацией товара, освобожденного от начисления НДС (в этот перечень включаются мед. товары, услуги социальные, а также в сфере образования, медицины, культуры, реализация монет из драг.металлов, реализация продукции религиозной направленности, банковские операции и прочие);
- получившие освобождение от статуса плательщика НДС субъекты, если общая сумма реализации за предыдущие 3 месяца менее 2 000 000 рублей;
- участники проекта «Сколково».
Исключение составляет ввоз товаров на таможенную территорию РФ. В таких случаях НДС уплачивают все лица вне зависимости от их статуса и применяемого режима налогообложения.
Принятие НДС к учету
Организации и ИП, признанные плательщиками НДС, при поступлении товаров, цена которых включает налог, учитывают НДС на отдельном счете 19. То есть при определении себестоимости закупа продукции косвенные налоги, в том числе и НДС, не учитываются.
НДС, отраженный на 19 счете, впоследствии принимается к вычету при расчете общей суммы налога. Но сделать это возможно лишь при наличии верно оформленных первичных документов ― счета-фактуры. В иных ситуациях сумма по входному налогу увеличивает затраты плательщика, но не участвует в уменьшении итоговой суммы НДС.
Те организации и ИП, не признающиеся плательщиками НДС, 19 счет могут не использовать, а сразу относить стоимость приобретенных ценностей на общую сумму поступления товара.
Счет 19 при раздельном учете
Нередко организации и ИП в ходе своей деятельности сталкиваются с необходимостью одновременного применения как облагаемых, так и необлагаемых налогом операций. В таких случаях с целью уменьшения предполагаемой налоговой нагрузки стоит использовать раздельный учет НДС. В учетной политике фиксируется порядок применения.
Раздельный учет необходим также и тем субъектам, которые одновременно находятся на нескольких режимах налогообложения, например, на ЕНВД и общей системе.
При раздельном учете, в зависимости от вида товара (продукции, услуги), к счету 19 открываются следующие субсчета, позволяющие в дальнейшем классифицировать входной налог по группам.
Таблица. Субсчета к счету 19, порядок учета
| Субсчет | Наименование субсчета | Для чего используется |
| 19 ― 1 | НДС по товарам/услугам для налогооблагаемых операций | НДС, принимаемый далее к вычету в полной стоимости, используется исключительно в налогооблагаемых операциях |
| 19 ― 2 | Входной НДС по операциям, освобожденным от налогообложения | НДС, к вычету налогоплательщиком не принимаемый |
| НДС по приобретенным ценностям, подлежащий впоследствии к распределению. | Используется в случаях, когда невозможно сразу определить, в каком виде деятельности будет принимать участие товар, услуга |
Третья группа по НДС к учету появляется в случаях, если расходы признаны общими, и нет возможности отнести их к конкретному виду деятельности в дальнейшем. При составлении пропорционального отношения по товарам, использующимся в операциях обоих видов, учитывается вся реализация, в том числе и реализация ОС, ценных бумаг и прочие.
НК РФ содержит и положения, позволяющие не вести раздельный учет при определенных обстоятельствах. Возникают они в случае, если доля расходов, принимающих непосредственное участие в дальнейшем в необлагаемых НДС операциях, не превышает порог в 5% от общей величины расходов (ст. 170, п. 4 НК РФ). В таких ситуациях допускается принять налог к вычету полностью.
Игнорирование требований законодательства о необходимости ведения раздельного учета НДС с использованием бухгалтерского счета 19 может привести к отказу при определении вычета по налогу, кроме того, к запрету на последующее отнесение этих сумм в расходах при определении прибыли (НДФЛ).
Порядок уплаты НДС: проводки
Согласно законодательству, в бюджет уплачиваются суммы налога после реализации товаров, то есть предъявления счетов ― фактур покупателям. Выделенный в документе НДС и подлежит уплате по итогам налогового периода (квартала), отражается по счету 68 (субсчет НДС) при формировании операции по реализации.
При этом налогоплательщик вправе уменьшить образовавшиеся суммы к уплате на размер входного налога, который учитывается на счете 19. Это относится лишь к НДС по товарам, впоследствии участвующим в налогооблагаемых операциях или подлежащим распределению.
Пример. Торговая организация, признанная плательщиком НДС, приобрела товары для последующей перепродажи на сумму 180 000 рублей (в том числе НДС 18%). Товары реализованы в налоговом периоде. Сумма в документах, выставленных покупателям, составила 240 000 рублей (в том числе НДС 18%). Какую размер налога стоит перечислить в бюджет по итогам проведенных операций?
Дт 41 Кт 60 (152 542 рублей) ― поступление товара без учета НДС
Дт 19 Кт 60 (27 458 рублей) ― выделена сумма входного налога при поступлении товара
Дт 62 Кт 90-1 (240 000 рублей) ― отражена выручка по отгруженной продукции
Дт 90-3 Кт 68 (36 610 рублей) ― начислен НДС к уплате
Дт 68 Кт 19 (27 458 рублей) ― налог к вычету
Дт 51 Кт 68 (9 152 рубля) ― перечислен НДС в бюджет
Если счет-фактура с предъявленным покупателям суммой налога выставляется субъектами, освобожденными от уплаты НДС, то они обязаны перечислить указанную сумму в бюджет. Но принять к вычету входной НДС не могут. Такая возможность имеется лишь у признанных плательщиков налога.
Учет НДС охватывает большой пласт операций, отражающих взаимодействие хозяйствующих единиц между собой и бюджетом. Бухгалтерские записи, сопровождающие деятельность компании, упорядочивают и структурируют все операции, совершаемые с этим налогом. Поговорим об отражении в учете самых распространенных ситуаций, связанных с НДС - начислением, принятием к вычету, списанием, восстановлением, зачетом и др.
Счета, на которых учитывают налог
Учитывая НДС , бухгалтер оперирует двумя счетами:
- Сч. 19, объединяющим суммы «входного» налога, т. е. начисленного на приобретенные активы или услуги, но пока не возмещенного из бюджета;
- Сч. 68 с соответствующим субсчетом НДС, на котором отражаются все операции с налогом. По кредиту счета учитывают начисление налога, по дебету - суммы оплаченного и возмещаемого из бюджета НДС. Возмещение НДС отражается бухгалтерской записью Д/т 68 К/т 19.
Механизм НДС
Начисление налога производится со всех операций в рамках основной и внереализационной деятельности фирмы. Записью «начислен НДС с реализации» (проводка Д/т 90 К/т 68) бухгалтер фиксирует сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, а запись Д/т 91 К/т 68 отражает НДС, который компания должна уплатить при совершении прочих операций, приносящих доход.
При покупке товара, фирма-приобретатель вправе возместить из бюджета сумму налога, указываемую в счете-фактуре , сделав такие проводки:
Д/т 19 К/т 60 - НДС по приобретенному товару;
Д/т 68 К/т 19 - налог предъявлен к вычету после принятия ценностей к учету. Подобный алгоритм позволяет уменьшить сумму начисленного НДС за счет «входного» налога.
Так, начисленный НДС аккумулируется в кредите сч. 68, а возмещаемый - в дебете. Разница между дебетовым и кредитовым оборотами, подсчитанная по окончании отчетного квартала, является результатом, на который ориентируется бухгалтер, заполняя налоговую декларацию. Если преобладает:
- кредитовый оборот - необходимо перечислить разницу в бюджет;
- дебетовый - сумма разницы подлежит возмещению из бюджета.
Бухгалтерские проводки по НДС: приобретены ценности
Учитывают налог при покупках следующими записями:
|
Операции |
Основание |
||
|
Отражен «входной» НДС по приобретенным ТМЦ, ОС, НМА, капвложениям, услугам |
Счет-фактура |
||
|
Списание НДС на затраты производства по приобретенным активам, которые будут использоваться в необлагаемых налогом операциях. |
Бухсправка-расчет |
||
|
Списание НДС на прочие расходы при невозможности принять налог к вычету, например, при неверном заполнении счета-фактуры поставщиком, его утере или непоступлении. |
|||
|
Восстановлен НДС, ранее предъявленный к возмещению по ТМЦ и услугам, использованным в необлагаемых операциях |
|||
|
НДС к вычету по активам |
Итак, возместить НДС из бюджета можно лишь при покупке активов/услуг, которые будут использованы в операциях, облагаемых НДС. В противном случае (когда имущество будет использоваться в необлагаемых операциях), сумму налога по этим активам списывают на производственные издержки (по аналогии с учетом в компаниях-неплательщиках НДС).
Отнесение НДС на прочие расходы, в обиходе - списание НДС (проводка Д/т 91 К/т 19) осуществляется как в случаях невозможности получения счета-фактуры, так и при непроизводственных расходах, понесенных в командировках (например, по дополнительным услугам, означенным в ж/д билетах), списании кредиторской задолженности, безвозмездной передаче имущества, окончания трехлетнего срока, отведенного для возмещения налога и др.
НДС с реализации: проводки
Продажа активов сопровождается начислением НДС по дебету счета 90/3, по поступлениям от внереализационных операций - 91/2. Типовые проводки при реализации товаров и прочим операциям с НДС будут такими:
|
Операции |
Основание |
||
|
Начислен НДС: |
|||
|
По реализации (по факту отгрузки) |
сч-фактура |
||
|
По реализации (по факту оплаты) |
|||
|
По внереализационным доходам (отгруженным или оплаченным) |
|||
|
На СМР, производимые хозспособом |
Бухсправка |
||
|
На безвозмездно переданный актив |
Сч-фактура |
||
|
На полученный аванс от покупателя |
Сч-фактура на аванс |
||
|
Зачтен НДС с аванса (по факту отгрузки) |
Выданный сч-фактура |
||
|
Уплачен НДС |
Выписка банка |
НДС по уменьшению стоимости реализации: проводки
Зачастую между контрагентами после отгрузки товара возникают споры по стоимости реализуемых активов. Уязвимой в подобной ситуации может быть любая сторона, но чаще это относится к поставщику. При его согласии на изменение цены оформляется корректировка реализации. Рассмотрим вариант уменьшения цены товара за счет дополнительной поставки.
Пример:
Между двумя компаниями заключено соглашение на поставку изделий в количестве 100 единиц на сумму 500 000 руб. + НДС 90 000 руб. Цена одного изделия - 5000 руб. + НДС 900 руб., себестоимость 3000 руб. После отгрузки поставщик дополнительно поставил 8 изделий по заключенному допсоглашению. Корректировка реализации в учете поставщика будет следующей:
Операции
Сумма
Выручка от продажи
НДС от выручки
Списана себестоимость реализованного товара (3000 х 100)
Списана себестоимость изделий, отгруженных дополнительно (3000 х 8)
Начислен НДС на дополнительную поставку (5000 х 8 / 118 х 18)
Поступила оплата
Образовано постоянное налоговое обязательство по налогу на прибыль
Начисление пени по НДС: проводки
Случается, ИФНС насчитывает компании пени по НДС. Отражаются эти суммы по дебету сч. 99 в корреспонденции с сч. 68, т.е. проводка по начислению пени будет такой:
Д/т 99 К/т 68 на сумму пени.
Уплата пени фиксируется записью: Д/т 68 К/т 51.
Бухучет НДС при возврате товара
Несостоявшиеся приобретения также находят отражение в учете, но фиксируют их в зависимости от причин возврата.
- если товар оказался бракованным, и выявили это уже после оприходования, отражается НДС проводками так:
|
Операции |
||
|
У покупателя |
||
|
СТОРНО НДС по браку |
||
|
СТОРНО ранее принятого к вычету НДС на сумму брака |
||
|
У продавца |
||
|
СТОРНО НДС при приемке брака (если отгрузки и приемка происходят в одном налоговом периоде) |
||
|
СТОРНО НДС при поступлении брака в следующем периоде |
- если товар соответствующего качества:
|
Операции |
||
|
У покупателя |
||
|
Начисление НДС по возвращаемому товару |
||
|
У продавца |
||
|
Входной НДС по возврату ТМЦ |
||
|
По возвращаемому товару принят НДС к вычету |
Бухгалтерские проводки по НДС: примеры
Фирма приобрела товары на сумму 767 000 руб. (в т. ч. НДС 117 000 руб.), а затем реализовала товары на условиях 50% предоплаты на сумму 1 180 000 руб. (в т.ч. НДС 180 000 руб.). Остаток товара на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18 000 руб.) был реализован в розницу по деятельности, облагаемой ЕНВД, а НДС по нему восстановлен. Вторая доля аванса была перечислена через месяц.
|
Операции |
Основание |
||
|
Оплата приобретенных товаров |
|||
|
Оприходование товаров |
|||
|
Начислен НДС по приобретенным товарам |
|||
|
НДС принят к вычету |
|||
|
Поступила предоплата 50% от покупателя |
|||
|
Начислен НДС на аванс |
|||
|
Отражена выручка от реализации |
|||
|
Зачтен аванс |
|||
|
Вычет НДС по авансу |
|||
|
Товары переданы в розницу |
|||
|
Списаны проданные ТМЦ |
|||
|
Списана себестоимость товаров |
|||
|
Восстановлен НДС по переданным в розницу (на ЕНВД) товарам |
|||
|
НДС учтен в стоимости товара |
- Назначение статьи: отображение сведений об остатке входного НДС по приобретенным товарам, работам или услугам, непринятому к вычету в отчетном году (или не списанному на счета учета затрат в ряде случаев).
- Номер строки в балансе: 1220.
- Номер счета согласно плану счетов: Дебетовый остаток по сч. .
Согласно законодательству, организации-плательщики НДС могут принять к вычету суммы входного налога по приобретенным товарно-материальным ценностям, полученным услугам и выполненным работам в суммах, включенных поставщиками-налогоплательщиками НДС в стоимость данного товара (данный налог должны уплачивать в бюджет РФ поставщики).
Для предъявления входного налога к вычету и уменьшения налога, начисленного к уплате, необходимо одновременное выполнение основных условий:
- приобретенные ТМЦ, работы или услуги в дальнейшем предназначены для деятельности фирмы, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Например, покупка товаров для их дальнейшей перепродажи, закупка сырья для производства готовой продукции с целью ее последующей реализации и т.д.;
- приобретенные ТМЦ, полученные услуги или работы приняты к учету компании, их стоимость отображена у покупателя;
- правильное оформление первичной документации (счет-фактуры, УПД с выделением в отдельную строку суммы налога).
Примечание от автора! При заполнении налоговой декларации дополнительно прикрепляется информация из книги покупок и книги продаж, в ИФНС в автоматическом режиме происходит сверка взаимодействия контрагентов, и при обнаружении несоответствий данных в книге покупок покупателя и книге продаж поставщика контролирующие органы имеют право запросить разъяснения по данному вопросу, вычет может быть аннулирован.
В большинстве случаев сч.19 на конец отчетного периода полностью обнуляется и строка 1220 бухгалтерского баланса не заполняется. Однако могут возникать ситуации, когда на сч.19 аккумулируется дебетовое сальдо:
- допущенные ошибки в предъявленной счет-фактуре или ее отсутствие;
- вычет может быть осуществлен в пределах трех лет за датой принятия приобретенных товарно-материальных ценностей, работ или услуг к учету, поэтому предприятие может принять решение о переносе вычета на последующие периоды;
- экспортные операции по сырью (вычет налога может быть предъявлен только после полного подтверждения факта экспортной сделки);
- в случаях, когда покупаемые материалы используются в длительном производственном процессе, налог может быть принят к вычету только после отгрузки конечного продукта заказчику.
Примечание от автора! Дебетовое сальдо сч.19 может также формироваться при оплате нормированных издержек по расчету налога на прибыль (данные издержки не могут быть единовременно включены в расчет налоговой базы, соответственно, уменьшается сумма НДС, которую можно принять к вычету). Остатки на конец отчетного года можно отнести в состав прочих расходов, так как данные суммы налога нельзя будет принять к вычету в будущих периодах.
Строка 1220 -оборотные активы компании: здесь отображается остаток входного налога по приобретенным ТМЦ, который не был принят к вычету в отчетном году по определенным причинам, но право на вычет у предприятия переносится на последующие периоды.
Итоговый показатель в бухгалтерском учете должен отражаться как конечный дебетовый остаток счета 19.В бухгалтерской отчетности отображается информация по состоянию на текущий период, 31 декабря предыдущего года, на 31 декабря года, предшествующего предыдущему. Сравнение показателей предыдущих лет должно осуществляться комплексно с анализом причин возникновения остатка входного НДС.
Практические примеры по учетуНДС по приобретенным ценностям
Пример 1
ПАО «Солнышко» приобрело 20.12.2017г. партию вентиляторов на сумму 200000 рублей (в т.ч. НДС 18% 30508,47) для дальнейшей перепродажи.
Хозяйственные операции в бухгалтерском учете ПАО
169,5 тыс.руб. - оприходованы товары без учета НДС.
30508,47 рублей - учтен входной НДС от продавца.
200 тыс.руб. - перечислены денежные средства продавцу.
В связи с ошибками бухгалтерского отдела поставщика счет-фактура не был выставлен в течение 5 календарных дней с момента отгрузки, поэтому сумма НДС осталась на сч.19 в конце отчетного года и была занесена в строку 1220 бухгалтерского баланса.
После проверки данных продавец выставил счет фактуру, и НДС был принят к вычету уже в следующем периоде.
Бухгалтер составила следующую проводку:
30508,47 руб. - принятие к вычету входного налога на основании полученной счет-фактуры.
Пример 2
ООО «Кактус» закупило инкубаторы для оптовой продажи. Общая стоимость заявки - 350000 рублей (в т.ч. НДС 18% 53389,83). Оплата за товар пока не осуществлялась.
Хозяйственные операции
296,6 тыс.руб. - оприходованы товары.
53389,83 рублей - принят входной НДС.
В ходе анализа спроса ООО приняло решение о переводе части партии в розничный магазин, деятельность в котором на ЕНВД. Был осуществлен перевод партии стоимостью 100000 рублей (в т.ч. НДС 18% - 15254,24руб.).
Так как деятельность по ЕНВД не облагается НДС, то принять к вычету сумму входного налога нельзя. К вычету принимается только НДС по деятельности, облагаемой налогом:
38135,59 руб. - принят к вычету.
15254,24 руб. - НДС по ЕНВД включен в состав прочих издержек.
Нормативная база
В первую очередь правила исчисления НДС, а также сумм, которые могут быть приняты к вычету, регулируются 21 Главой НК РФ (ч.2 от 05.08.2000 №117-ФЗ в редакции от 28.12.2017).
В бухгалтерском учете использование сч.19 для учета входного НДС по закупаемым ТМЦ, оплачиваемым работам и услугам осуществляется согласно Плану счетов , утвержденному приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н.
Распространенные проводки по НДС по приобретенным ценностям
- Учет налога, выставленного продавцом
- Принятие НДС к вычету
- Списание налога
Больше всего вопросов по учету входного НДС возникает, когда компания приобретает основные средства (ОС). НДС по основным средствам могут принять к вычету. Для этого должны выполняться следующие условия:
- ОС приобретено для использования в облагаемых НДС операциях;
- есть счет-фактура от продавца ОС;
- приобретенное ОС принято к учету;
- не истекли 3 года с момента принятия ОС к учету.
Кроме того, ОС можно не только купить, но и создать самим. В такой ситуации для принятия к вычету НДС со стоимости приобретенных товаров, работ, услуг, которые использовались для создания ОС, у организации должны быть счета-фактуры на эти товары, работы, услуги, они должны быть приняты к учету, и условие о 3-х годах также должно соблюдаться (п. п. 2 , 6 ст. 171 , п. п. 1 , 1.1 , 5 ст. 172 НК РФ , ).
Что такое основные средства
К основным средствам относится имущество, используемое в деятельности организации в качестве средств труда для производства и реализации товаров или управления организацией, у которого срок полезного использования составляет более 12 месяцев, а первоначальная стоимость:
- в бухучете превышает предел для признания активов основными средствами. Традиционно его устанавливают в максимально возможном размере - 40 тыс. руб. (п. 4 , 5 ПБУ 6/01 );
- в налоговом учете превышает 100 тыс. руб. (п. 1 ст. 256 , п. 1 ст. 257 НК РФ). Указанный лимит применяется .
Момент принятия НДС к вычету
По общему правилу НДС по купленному ОС может быть принят к вычету после принятия его к учету в качестве ОС. Т.е. в квартале, когда стоимость ОС в бухучете будет отражена на счете 01 «Основные средства» (Письмо Минфина от 24.01.2013 N 03-07-11/19 ). Но если организация создала / построила ОС своими силами или с привлечением подрядчиков, то принять к вычету НДС со стоимости материалов и работ, затраченных на его создание, можно в квартале, когда их стоимость отражена на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Письмо ФНС от 12.07.2011 N ЕД-4-3/11248@ ).
Подобная ситуация складывается при приобретении оборудования и объектов недвижимости, которые без дополнительных работ (сборки, монтажа, ремонта и т.д.) не могут использоваться в качестве ОС. По ним принять к вычету НДС можно в квартале отражения их стоимости соответственно на счете 07 «Оборудование к установке» или 08 «Вложения во внеоборотные активы» (Письмо Минфина от 20.11.2015 N 03-07-РЗ/67429 ).
Если ОС будет использоваться в не облагаемых НДС операциях
Если основное средство приобретено для использования только в не облагаемых НДС операциях, то НДС по этому ОС учитывается в стоимости ОС как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (